Inclusión de cuotas de IVA soportadas, en declaraciones trimestrales que ya fueron presentadas y cuyo plazo venció: no es posible.

Suele suceder, con relativa frecuencia, que los empresarios que tienen la obligación las declaraciones de IVA, una vez presentada la declaración, descubren que no se han deducido determinadas facturas con IVA soportado, surgiendo entonces la duda de si se puede modificar la declaración una vez vencido el plazo de declaración, incluyendo dichas partidas.

Al respecto, el TEAC ha venido ha zanjar provisionalmente la duda, a expensas de lo que resuelvan los tribunales, concluyendo que NO ES POSIBLE MODIFICAR UNA DECLARACIÓN DE IVA, incluyendo partidas a deducir. Por lo tanto, lo que deberá hacerse en deducir esas cuotas en periodos posteriores. (A modo de ejemplo, una factura de gasto, que tal vez, pudo declararse en el cuarto trimestre de 2015: una vez pasado el plazo de presentación (30 de enero de 2016), no se puede modificar deduciendo esa cuota. Por lo tanto, lo que podrá hacer el contribuyente es declararla en los trimestres siguientes (por ejemplo, primer trimestre de 2016)

Pensamos de todos modos, que esta interpretación del TEAC, en algunos casos, podría resultar contraria al principio de libertad de establecimiento/circulación de trabajadores y movimientos de capitales, vulnerando el principio de no discriminación. Es decir, puede constituir una traba a las empresas que hagan menos interesante invertir en España

Dice el TEAC.-

Tercero:

Como bien señala el Director recurrente, este Tribunal Central tiene sentada doctrina al efecto, la cual tiene carácter vinculante para toda la Administración tributaria del Estado, Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía, sentada en la resolución 00/6732/2012 de fecha 16 de septiembre de 2014, que reitera el criterio de resolución 00/ 3102/2009 de fecha 21 de junio de 2011.
Así, en la primera de las resoluciones invocadas se señalaba lo siguiente:
“TERCERO:De acuerdo con el artículo 93.Tres de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, “el derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho”.
Por su parte, en el artículo 100 LIVA, se establece lo siguiente:
“El derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el artículo 99 de esta Ley.
No obstante, en los casos en que la procedencia del derecho a deducir o la cuantía de la deducción esté pendiente de la resolución de una controversia en vía administrativa o jurisdiccional, el derecho a la deducción caducará cuando hubiesen transcurrido cuatro años desde la fecha en que la resolución o sentencia sean firmes .”
Con independencia del período impositivo en el que se considere que tiene lugar el devengo del IVA correspondiente a las ejecuciones de obra cuya deducción ha sido objeto de regularización por la Administración Tributaria, debe señalarse que el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas del IVA en uno u otro período de liquidación, constituye una opción tributaria en el sentido del artículo 119.3 de la Ley 58/2003 General Tributaria, la cual una vez ejercida no podrá ser rectificada con posterioridad salvo que se efectúe dentro del plazo reglamentario de declaración.
En el mismo sentido, resolución de este Tribunal, de fecha 21 de junio de 2011 (R.G.: 00/3102/2009).
Debe determinarse si la opción ejercida por la reclamante, mediante la presentación de solicitud de rectificación de autoliquidaciones, correspondiente a los períodos febrero 2008 a diciembre 2009 constituye una auténtica opción que debe ejercitarse por el sujeto pasivo en la correspondiente autoliquidación, o por el contrario no es una auténtica opción en el sentido tributario que le otorga el artículo 119.3 de la Ley 58/2003 General Tributaria ( “Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración” )
Este Tribunal considera que el ejercicio del derecho a deducir las cuotas soportadas en uno u otro período de liquidación constituye una opción, en el sentido de que el contribuyente facultativamente puede optar por ejercer el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado en el período impositivo en el que se devengaron, o en los sucesivos períodos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años desde el nacimiento del derecho, tal y como establece el apartado tercero del artículo 99 de la Ley del Impuesto.
De este modo, mediante la autoliquidación (que es la declaración tributaria en virtud de la cual el contribuyente, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realiza por sí mismo las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda), el obligado tributario opta por ejercitar en el período correspondiente a dicha autoliquidación el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado.
No obstante, la controversia surge cuando con posterioridad a la presentación de la autoliquidación de un período impositivo, y tras la finalización del plazo reglamentario de presentación, el obligado tributario pretende modificar la opción ejercitada en dicha autoliquidación, solicitando la inclusión de mayores cuotas de IVA soportado.
En particular, en el presente supuesto, mediante la solicitud formulada el 20 de marzo de 2012, se pretende modificar las autoliquidaciones de los períodos febrero 2008 a diciembre 2009, así como rectificar la opción efectuada en las mismas de ejercitar el derecho a la deducción de determinadas cuotas de IVA soportado.
De acuerdo con el artículo 119 LGT, “las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración.”
Como ha señalado este Tribunal en resolución de fecha 21 de junio de 2011 (R.G.: 00/3102/2009), mencionada anteriormente, si bien el ejercicio de las deducciones de las cuotas del IVA soportadas se puede realizar en el período impositivo en el que las mismas se soportan o en los siguientes, una vez ejercida dicha opción (mediante la presentación de la correspondiente autoliquidación), la misma no podrá rectificarse con posterioridad, salvo que se efectúe dentro del plazo reglamentario de declaración.
La Audiencia Nacional se ha pronunciado en la sentencia de 16 de diciembre de 2010 (número de recurso 467/2007) respecto del ejercicio de la opción por parte de un obligado tributario: puesto en el artículo 100.2º párrafo LIVA, en virtud del cual el plazo de caducidad del derecho a deducir finaliza a los cuatro años desde que la resolución o sentencia que resuelva dicha controversia sea firme.
(…)
Por tanto, considerando que la inclusión de cuotas de IVA soportado no puede efectuarse en el período que el sujeto pasivo considere oportuno, sino en aquél en el que se ejercite el derecho a la deducción, no procedería la estimación de la solicitud, presentada en el ejercicio 2012, de rectificación de autoliquidaciones correspondientes a los ejercicios 2008 y 2009.
Por su parte, las cuotas de IVA soportado objeto de regularización, sin perjuicio de la consideración que sobre la procedencia de su deducción se establezca en resolución o sentencia firme, podrán incluirse en el período impositivo en el que se ejercite el derecho a su deducción, de acuerdo con lo establecido en los artículos 99.Tres y 100 LIVA”.
<<Resolución del TEAC de 21 de enero de 2016 Vocalía 12 .ª R.G. 9637/2015. Fundamento de Derecho Cuarto y Quinto>>
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